Законодатели в ходе так называемой "налоговой реформы", в результате которой родился Налоговый кодекс, так и не смогли отказаться от налога на потребление в виде НДС. Очевидно, что разработчики документа сделали все возможное, чтобы уменьшить злоупотребления с НДС-возмещением. И как результат, Налоговый кодекс Украины (далее - НК) пестрит нормами прямо или косвенно ограничивающими право на формирование налогового кредита для целого ряда отраслей. В этом же ключе были подкорректированы и положения НК о регистрации плательщиками НДС.
НЕлогика налога
За последние годы наметилась тенденция нехватки фактически поступивших в бюджет сумм НДС для возмещения заявленных субъектами хозяйственной деятельности сумм по этому же налогу. Такие нелогичные исчислительные итоги вызваны, как утверждают политики и представители налоговой службы, большим количеством "транзитных компаний" (реально не осуществляющих хозяйственную деятельность), которые используются в цепочке операций, направленных на минимизацию налогов.
С другой стороны, мы - не единственное государство, где возможны злоупотребления с НДС. Евросоюз официально заявляет, что теряет ежегодно 200-250 млрд. евро в связи с процветанием "карусельных" схем и использования нулевых ставок НДС на экспорт.
Подобная налоговая минимизация должна быть пресечена как можно скорее - решили в налоговой и теперь стараются не только отслеживать "транзитные" звенья, но и пресечь возможность их создания (или же их регистрацию как плательщиков НДС). Другое дело, что такая "прополка транзитных" может задеть и ряд предприятий, действующих прозрачно в рамках хозяйственной деятельности и желающих легитимно воспользоваться правом на возмещение НДС. Но все аргументы против таких нововведений, очевидно, нивелируется необходимостью наполнить казну.
Платят все!
НК расширил перечень лиц, являющихся плательщиками НДС (если сравнивать с перечнем старой редакции Закона Украины от 3 апреля 1997 года № 168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость"). Но быть плательщиком для целей ст. 180 НК и иметь право на регистрацию в налоговой инспекции (как плательщик НДС) - далеко не тождественные понятия.
Целый ряд предприятий должны будут работать в режиме: "зарегистрированным можешь ты не быть, но заплатить налог обязан". С такой политикой уже давно смирились импортеры (не зарегистрированные плательщиками НДС) при растаможивании, но, очевидно, что ввиду ограничений по регистрации, с ней столкнуться и ряд других (особенно, новосозданных или работающих с неплательщиками НДС) компаний.
Эти правила чреваты утечкой "живых денег" из предприятия в виде НДС, уплаченного в цене приобретенных товаров (работ, услуг) и невозможностью отобразить такие суммы в составе налогового кредита, потому как право на формирование налогового кредита возникает только у зарегистрированного плательщика НДС.
Избирательная добровольность
С 1 января фактически не изменились критерии, при наличии которых предприятие обязано зарегистрироваться плательщиком НДС (согласно ст. 181, операции по поставке товаров, работ, услуг на сумму, превышающую 300 тыс. грн. (без НДС) за последние 12 месяцев). Но вот критерии для желающих добровольно зарегистрироваться претерпели значительные метаморфозы.
Такие добровольно-возможные индикаторы изложены в ст. 182, но они прописаны так, что уже с первого дня опубликования НК вызывали ряд вопросов и наталкивали на неоднозначные выводы о "ручном" регулировании процедуры регистрации и контроля налогоплательщиков (к слову, регистрация как вид налогового контроля указана в ст. 62 НК).
Если предприятие не подпадает под критерий "300 тыс. гривен", как это было и раньше, оно может зарегистрироваться в добровольном порядке. Но что значит "добровольная регистрация"?
Из прочтения ст. 182 следует такой вывод: добровольно зарегистрироваться смогут только предприятия, которые существуют как минимум год и поставляют товары/услуги другим плательщикам НДС (не менее, чем 50% от общих поставок). Если до недавнего времени такой вывод не был подтвержден либо опровергнут налоговыми органами, то уже сегодня сомнений нет - правила добровольной регистрации ужесточены.
Ясность появилась после утверждения Положения о регистрации плательщиков НДС (приказ ГНАУ от 22 декабря 2010 года № 978) и письма ГНАУ от 14 февраля 2011 года № 4021/7/16-1417. Налоговые органы подтвердили, что добровольная регистрация теперь является привилегией, и то временной, поскольку при снижении объемов поставок в пользу других плательщиков налога, свидетельство плательщика аннулируется (согласно пп. и) п 184.1. ст. 184 НК).
Упрощенцы не полностью упрощенные
Важно также, что физлица-субъекты предпринимательской деятельности на едином налоге не могут вообще быть зарегистрированы плательщиками НДС. Эта категория прямо исключена из перечня "лиц" для целей НДС (подробнее в пп. 14.1.139. ст. 14 НК). Исходя из толкований ГНАУ в письме от 12 января 2011 р. N 674/7/16-1417, других заключений здесь не должно быть.
Но ситуация с юридическими лицами, которые перешли на упрощенную систему налогообложения, несколько иная. НК не содержит запретов регистрироваться таким предприятиям НДС плательщиками. Но и прямых указаний на такую возможность в тексте экономической Конституции также нет. Да и быть не могло, поскольку разработчики документа вряд ли могли предположить, что часть по упрощенной системе исчезнет из финального текста НК, а единоналожники продолжат полулегитимное существование на основании Указа Президента от 3 июля 1998 года № 727.
И пока ситуация корректируется (разрабатывается законопроект об упрощенной системе налогообложения), юрлица, уплачивающие 6% налога на прибыль (единый налог) могли бы, если следовать логическому выводу на основании анализа положения НК, рассчитывать на регистрацию НДС плательщиками (согласно пп. 1, п. 1 подразделения 8 раздела ХХ НК). Но и здесь налоговые органы решили самостоятельно уточнить процедуру регистрации (тем же письмом ГНАУ от 14 февраля 2011 года № 4021/7/16-1417, которое адресовано областным налоговым инспекциям).
Критерии налоговиков теперь такие: юрлицо, уже работающее на едином налоге обязано оплачивать НДС (и быть зарегистрированным плательщиком НДС). Но если предприятие новосозданное или только планирует перейти на единый налог, вот тут и появляется подводный камень в виде соблюдения критерия "300 тысяч" или же "50% операций с плательщиками за последние 12 месяцев". То есть предприятие должно подпадать под критерии либо добровольной регистрации плательщиком НДС, либо обязательной. А если не подпадает - регистрации НДС-плательщиком не будет, но и это не единственное нелицеприятное заключение.
Налоговые органы, исходя из критериев связки "единый налог по ставке 6 % и НДС" пришли к заключению, что если юрлицо не подпадает под критерии обязательной либо добровольной регистрации, то оно "не может быть зарегистрировано как плательщик налога на добавленную стоимость и, соответственно, не может быть переведено на упрощенную систему налогообложения по ставке единого налога 6%".
Выходит, что путем ограничения по НДС-регистрации, автоматически предложено перекрыть для юрлиц возможность перехода на единый налог. Если бы такая норма прямо была указана в НК, ничего другого как принять это как истину не оставалось бы. Более важно, что и Указ Президента от 3 июля 2998 года № 727 не содержит подобных условий перехода на упрощенную систему. Иными словами, есть только письмо № 4021/7/16-1417 с высказанной позицией налоговиков.
Скорее всего, именно эту позицию и будут использовать на местах инспекции при решении вопросов регистрации. Хотя, как известно, изложенная письменно позиция налоговой не всегда является гарантией стабильности трактовки той или иной нормы налоговыми органами в будущем (ярким тому примером может быть подход к определению штрафных санкций на период с 1 января по 30 июня 2011 года: противоречивые письма ГНАУ от 3 февраля 2011 года № 2963/7/10-1017/302 и от 31 декабря 2010 года № 29429/7/10-1017/5190, или перипетии с налогообложением прибыли нерезидентов двухлетней давности).
Дежавю
Проблемы с регистрацией плательщиком НДС возникли не сегодня. Еще в конце прошлого года многие предприятия не имели возможности воспользоваться правом, гарантированным Законом "О налоге на добавленную стоимость". Регистрационные преграды тогда не имели законодательно определенных оснований. Но все же, зарегистрироваться плательщиком НДС было почти невозможно на практике.
Теперь регистрационные врата для новосозданных предприятий (доходы которых не превышают 300 тыс. гривен) закрыты. Закрыты они и для физлиц-упрощенцев.
Тем, кто все-таки сможет надеяться на регистрацию стоит подготовиться к тщательной проверке документов, подтверждающих право на регистрацию (расшифровка объемов поставок (очевидно, в разрезе месяцев), правильности составления заявления) и другим не поднимающим настроения процедурам.
А в дорегистрационный период собственники бизнеса ощутят существенный отток "живых" денежных средств. Как это повлияет на общую инвестиционную привлекательность страны для иностранных компаний, уж и говорить не стоит. Поэтому и возникает вопрос: "Правильной ли дорогой идем, товарищи (или господа)?"
